Vor­steu­er­ab­zug eines Mie­ters aus Mie­ter­ein­bau­ten

Ein Unter­neh­mer kann die gesetz­lich geschul­de­te Umsatz­steu­er für Lie­fe­run­gen und sons­ti­ge Leis­tun­gen, die von einem ande­ren Unter­neh­mer für sein Unter­neh­men aus­ge­führt wor­den sind, als Vor­steu­er abzie­hen. Aus­ge­schlos­sen ist der Vor­steu­er­ab­zug für Leis­tun­gen, die der Unter­neh­mer für steu­er­freie Umsät­ze ver­wen­det (§ 15 Abs. 2 S. 1 Nr. 1 UStG). Das BFH-Urteil vom 13.11.2019 (Az. V R 5/18) schlüs­selt die Vor­aus­set­zun­gen des Vor­steu­er­ab­zu­ges bei Mie­ter­ein­bau­ten auf.

Im Streit­fall mie­te­te eine Ärzte-GbR aus­schließ­lich für ihre steu­er­frei­en Tätig­kei­ten einer augen­ärzt­li­chen Kli­nik Pra­xis­räu­me an. Der Miet­ver­trag war für die Dau­er von 15 Jah­ren geschlos­sen. Für die noch not­wen­di­gen Aus- und Umbau­maß­nah­men sag­te der Ver­mie­ter vor­ab einen Bau­kos­ten­zu­schuss zu, der bei früh­zei­ti­gem Aus­zug antei­lig zurück­ge­zahlt wer­den müss­te. Davon unab­hän­gig ver­blie­ben die Miet­ge­gen­stän­de immer im Gebäu­de, wofür auch kei­ne Ent­schä­di­gung bean­sprucht wer­den konn­te. Der Umbau umfass­te nur Bau­maß­nah­men, kei­ne Lie­fe­rung von Unter­su­chungs­ge­rä­ten oder Behand­lungs­stüh­len. Ent­spre­chend dem Fort­schritt des in eige­nem Namen vor­ge­nom­me­nen Umbaus stell­te die GbR dem Ver­mie­ter den zuge­sag­ten Bau­kos­ten­zu­schuss antei­lig in Rech­nung. Die dar­auf erho­be­ne Umsatz­steu­er berück­sich­tig­te sie in den Umsatz­steu­er­vor­anmel­dun­gen, mach­te aber gleich­zei­tig die ihr von den Bau­un­ter­neh­men in Rech­nung gestell­te Umsatz­steu­er als Vor­steu­er gel­tend.

Letz­te­res lehn­te das Finanz­amt ab. Man­gels eigen­stän­di­gem Unter­neh­mens­ge­gen­stand und kei­ner inso­weit vor­lie­gen­den nach­hal­ti­gen Unter­neh­mer­ei­gen­schaft lägen hin­sicht­lich der Umbau­ten ledig­lich Hilfs­ge­schäf­te der steu­er­frei­en Tätig­keit vor. Auch das Säch­si­sche FG (Urteil vom 18.07.2017 – 5 K 880/15) sah in ers­ter Instanz im Durch­rei­chen der Ein­bau­ten an den Ver­mie­ter kei­ne steu­er­pflich­ti­ge Leis­tung.

Im Gegen­satz dazu beur­teil­te der BFH die Wei­ter­ga­be als eine eigen­stän­di­ge steu­er­ba­re und nicht steu­er­be­frei­te Werk­lie­fe­rung gegen Ent­gelt, da die Mie­te­rin die Umbau­maß­nah­men in eige­nem Namen und auf eige­ne Kos­ten vor­ge­nom­men hat­te. Dies gilt jeden­falls dann, wenn – wie im Streit­fall — ein Mie­ter dem Ver­mie­ter neben dem zivil­recht­li­chen Eigen­tum auch einen unmit­tel­bar tat­säch­lich genutz­ten wirt­schaft­li­chen Vor­teil zuwen­det. Ein sol­cher lag in der Ver­miet­bar­keit der Räu­me. Erst mit dem Umbau konn­te der Ver­mie­ter die Räu­me ver­trags­ge­mäß an die Ärzte-GbR über­las­sen.

Auf­grund der Rege­lun­gen des Miet­ver­tra­ges ein­schließ­lich Bau­kos­ten­zu­schuss ver­zich­te­te die GbR von Beginn des Miet- und Nut­zungs­ver­hält­nis­ses auf das Weg­nah­me­recht, die Ein­bau­ten wur­den wesent­li­che Bestand­tei­le des Gebäu­des und der Ver­mie­ter Eigen­tü­mer. Dar­in liegt eine sofor­ti­ge Ver­schaf­fung der Ver­fü­gungs­macht in Form der Wei­ter­lie­fe­rung an den Gebäu­de­ei­gen­tü­mer.

Zwi­schen der eigen­stän­di­gen Werk­lie­fe­rung und den Bau­leis­tun­gen liegt schließ­lich ein direk­ter und unmit­tel­ba­rer Zusam­men­hang von Eingangs- und Aus­gangs­um­sät­zen vor. Die Ver­wen­dung der Ein­bau­ten für eine augen­ärzt­li­che Tätig­keit begrün­det ledig­lich einen mit­tel­ba­ren Zusam­men­hang, der für den Vor­steu­er­ab­zug uner­heb­lich ist. Dem­zu­fol­ge wer­den die Mie­ter­ein­bau­ten nicht für steu­er­freie Heil­be­hand­lungs­leis­tun­gen nach § 4 Nr. 14 a UStG ver­wen­det und die Ärzte-GbR kann die von den Bau­hand­wer­kern in Rech­nung gestell­te Umsatz­steu­er als Vor­steu­er abzie­hen.

Hin­weis:

Der Fall zeigt, dass eine umsatz­steu­er­li­che Beur­tei­lung sehr von der kon­kre­ten ver­trag­li­chen Gestal­tung abhängt. Wer­den Zuschüs­se vom Eigen­tü­mer an den Mie­ter für Mie­ter­ein­bau­ten – oder ande­res – geleis­tet, soll­ten kla­re ver­trag­li­che Rege­lun­gen auch unter Berück­sich­ti­gung mög­li­cher umsatz­steu­er­li­cher Fol­gen getrof­fen wer­den. Beson­ders zu beach­ten ist dabei, dass der Mie­ter – wie im obi­gen Fall – auch Leis­ten­der sein kann.