BFH: Vorlage an den großen Senat zur Trennungstheorie

Mit Beschluss vom 27.10.2015 (X R 28/12) hat der X. Senat des BFH dem Großen Senat des BFH die folgende Rechtsfrage zur Entscheidung vorgelegt: Wie ist im Fall der teilentgeltlichen Übertragung eines Wirtschaftsgutes aus einem Einzelbetriebsvermögen eines Mitunternehmers in das Gesamthandsvermögen einer Mitunternehmerschaft die Höhe eines eventuellen Gewinns aus dem Übertragungsvorgang zu ermitteln? Der vorlegende X. Senat präferiert die auch von der Finanzverwaltung vertretene Auffassung der strengen Trennungstheorie. Für die Anwendung der sog. Einheitstheorie sieht der Senat hingegen von vornherein keine Möglichkeit.

Im Streitfall übertrug die Klägerin zwei Grundstücke aus dem Betriebsvermögen ihres Einzelunternehmens zu Buchwerten in eine neu gegründete GmbH & Co. KG. Da die Buchwerte dieser Grundstücke zum Einbringungszeitpunkt höher waren als der Nominalbetrag der Einlage, sah der Gesellschaftsvertrag vor, den Differenzbetrag dem Darlehenskonto der Klägerin gutzuschreiben.

Das Finanzamt vertrat die Auffassung, die Übertragung der Grundstücke von der Klägerin auf die KG sei nach den Grundsätzen der sog. Trennungstheorie insoweit als entgeltlich anzusehen, als der Klägerin hierfür eine Gutschrift auf ihrem Privat-konto gewährt worden sei. Einspruch und Klage blieben erfolglos. Der Senat hat mit Beschluss vom 19.3.2014 (X R 28/12) das BMF aufgefordert, dem Verfahren beizutreten.
Bei der Übertragung von Wirtschaftsgütern ist – sofern die Besteuerung der stillen Reserven sichergestellt ist – der Buchwert anzusetzen, soweit ein Wirtschaftsgut unentgeltlich oder gegen Gewährung oder Minderung von Gesellschaftsrechten aus einem Betriebsvermögen des Mitunternehmers in das Gesamthandsvermögen einer Mitunternehmerschaft übertragen wird. Für die Behandlung teilentgeltlicher Übertragungen vertreten Finanzverwaltung, Rechtsprechung und Literatur unterschiedliche Auffassungen. Die Finanzverwaltung teilt den Vorgang in ein voll unentgeltliches und ein voll entgeltliches Geschäft auf und ordnet den Buchwert anteilig den beiden Teilen des Geschäfts zu (sog. strenge Trennungstheorie). Aus dem entgeltlichen Geschäft resultiert ein gewisser Gewinnrealisierungsbetrag. Der BFH hatte einen Fall wie den hier vorliegenden noch nicht zu entscheiden. Es liegen lediglich BFH-Entscheidungen zu Sachverhaltskonstellationen vor, die sich nicht durch vollständige Vergleichbarkeit auszeichnen. Den bisher entschiedenen Fällen könnte sowohl eine Zustimmung zur strengen Trennungstheorie als auch eine Zustimmung zur sog. modifizierten Trennungstheorie entnommen werden.

In der Literatur werden ebenfalls unterschiedliche Meinungen vertreten. Die leicht überwiegende Mehrheit vertritt die Auffassung, die modifizierte Trennungstheorie sei anzuwenden. Nach der modifizierten Trennungstheorie ist in Fällen, in denen das Teilentgelt nicht nur unter dem Teilwert, sondern auch unter dem Buchwert des Wirtschaftsguts liegt, der Buchwert dem entgeltlichen Teil des Geschäfts nur bis zur Höhe des Teilentgelts zuzuordnen. Andere Autoren gehen hingegen von einer strengen Nichtaufteilbarkeit des Buchwertes aus und ordnen diesen ausschließlich dem entgeltlichen Teil des Geschäfts zu (sog. modifizierte Trennungstheorie mit Verlustbeitrag).

Der vorlegende Senat hält an seiner bereits im Beschluss über die Beitrittsaufforderung an das BMF geäußerten Auffassung fest, wonach die dogmatischen Argumente, die für die strenge Trennungstheorie sprechen, etwas höher zu gewichten sind als die für die denkbaren Gegenauffassungen sprechenden Erwägungen. Gegen die „modifizierte Trennungstheorie mit Verlustbeitrag“ spreche nach Ansicht des Senats die Tatsache, dass aus dem unentgeltlichen Teil des Übertragungsvorgangs ein Gewinn realisiert wird. Die Übertragung hat jedoch zwingend zum Buchwert zu erfolgen. Aber auch im Verhältnis zur „modifizierten Trennungstheorie“ würde der Senat der Auffassung der Finanzverwaltung den Vorzug geben.