Tarifbegünstigte Betriebsaufgabe trotz vorheriger Ausgliederung wesentlicher Betriebsgrundlage

21.07.2015

Mit Urteil vom 28.5.2015 (IV R 26/12) entschied der BFH, dass der Gewinn aus der Aufgabe eines Betriebs auch dann tarifbegünstigt ist, wenn zuvor im engen zeitlichen Zusammenhang mit der Betriebsaufgabe eine das gesamte Nennkapital umfassende Beteiligung an einer Kapitalgesellschaft zum Buchwert in ein anderes Betriebsvermögen transferiert worden ist.

Der BFH hatte darüber zu entscheiden, ob die steuerneutrale Vorabüberführung von GmbH-Anteilen aus dem Sonderbetriebsvermögen des Klägers bei der KG in das Sonderbetriebsvermögen einer anderen KG, an der der Kläger ebenfalls beteiligt war, der Tarifbegünstigung des Gewinns aus der Aufgabe des Betriebs entgegensteht.

Die Feststellung der Tarifbegünstigung eines Veräußerungs- oder Aufgabegewinns setzt voraus, dass dieser „außerordentlich“ ist. Danach erfordert es eine „zusammengeballte“ Aufdeckung und Besteuerung aller stillen Reserven, die in den wesentlichen Betriebsgrundlagen der betrieblichen Sachgesamtheit (Betrieb, Teilbetrieb oder Mitunternehmeranteil) gebundenen sind. Entsprechend dem Zweck der Tarifbegünstigung, die aufgrund der zusammengeballten Realisierung der stillen Reserven eintretenden Progressionseffekte abzumildern, gehören zu den wesentlichen Betriebsgrundlagen nach Maßgabe einer funktional-quantitativen Betrachtungsweise zum einen Wirtschaftsgüter, die für den Betrieb in funktionaler Hinsicht wesentlich sind und zum anderen zusätzlich auch solche Wirtschaftsgüter, die zwar nicht funktional wesentlich sind, in denen jedoch erhebliche stille Reserven gebunden sind.

Nach Auffassung des BFH kommt es für die Tarifbegünstigung des § 34 EStG nicht darauf an, dass eine vollständige Betriebsaufgabe vorliegt. Es soll vielmehr ausreichen, wenn die in den wesentlichen Wirtschaftsgütern vorhandenen stillen Reserven der aufgegebenen Sachgesamtheit aufgelöst werden. Er begründet dies damit, dass die Tarifbegünstigung nicht ausschließlich die Aufgabe des gesamten betrieblichen Engagements erfordere, sondern vielmehr auch die Veräußerung/Aufgabe eines Teilbetriebs, eine das gesamte Nennkapital umfassende Beteiligung an einer Kapitalgesellschaft oder eines Mitunternehmeranteils erfasse. Hieraus ergibt sich, dass für jede betriebliche Sachgeamtheit im Wege einer segmentierten Betrachtung zu untersuchen ist, ob alle in den wesentlichen Betriebsgrundlagen vorhandenen stille Reserven der aufgegebenen Sachgesamtheit aufgelöst werden. Die Tarifbegünstigung ist damit auch dann zu bejahen, wenn die stillen Reserven der wesentlichen Betriebsgrundlagen eines anderen Teilbetriebs nicht zeitgleich mit denjenigen des aufgegebenen Teilbetriebs aufgedeckt und versteuert werden.

Dementsprechend ist nach Ansicht des BFH der Gewinn aus der Aufgabe des Betriebs auch dann tarifbegünstigt, wenn im zeitlichen Zusammenhang mit der Aufgabe des Betriebs GmbH-Anteile zum Buchwert in das Sonderbetriebsvermögen des Klägers bei einer anderen KG überführt werden. Die als Teilbetrieb fingierten GmbH-Anteile sind nach Maßgabe der segmentierten Betrachtung für die Tarifbegünstigung ohne Bedeutung.