Betriebs­auf­spal­tung — Recht­spre­chungs­än­de­rung zur per­so­nel­len Verflechtung

Eine sog. erwei­ter­te Kür­zung des Gewer­be­er­tra­ges (§ 9 Nr. 1 S. 2 GewStG) schei­det aus, sobald das Unter­neh­men nicht aus­schließ­lich eige­nen Grund­be­sitz oder Kapi­tal­ver­mö­gen ver­wal­tet. Dies ist bei einer Betriebs­auf­spal­tung der Fall, da auf­grund der sach­li­chen und per­so­nel­len Ver­flech­tung die eigent­lich ver­mö­gens­ver­wal­ten­de Tätig­keit der Besitz­ge­sell­schaft in eine gewerb­li­che Tätig­keit umqua­li­fi­ziert wird.

Nach bis­he­ri­ger Recht­spre­chung kann bei einem Betriebs­un­ter­neh­men eine zwi­schen­ge­schal­te­te Kapi­tal­ge­sell­schaft hin­sicht­lich der Vor­aus­set­zun­gen einer per­so­nel­len Ver­flech­tung kei­ne Abschirm-wirkung ent­fal­ten. Denn auch die Betei­li­gung an einer Kapi­tal­ge­sell­schaft kann gewähr­leis­ten, mit­tel­bar über die­se einen beherr­schen­den Einfluss auf das Betriebs­un­ter­neh­men aus­zu­üben. Denn eine der­ar­ti­ge Einfluss­nah­me auf die Betriebs­ge­sell­schaft berührt die recht­li­che Selb­stän­dig­keit der Kapi­tal­ge­sell­schaft, die die mit­tel­ba­re Betei­li­gung an der Betriebs­ge­sell­schaft ver­mit­telt, nicht.

Bezüg­lich der Besitz-Personengesellschaft war jedoch bis­her davon aus­zu­ge­hen, dass eine zwi­schen­ge­schal­te­te Kapi­tal­ge­sell­schaft eine Abschirm­wir­kung ent­fal­ten konn­te (sog. Durch­griffs­ver­bot). Man­gels Mit­un­ter­neh­merstel­lung und der damit feh­len­den Beherr­schungs­iden­ti­tät lag kei­ne per­so­nel­le Ver­flech­tung vor. Nun­mehr hat­te der BFH einen so gela­ger­ten Fall zu ent­schei­den und mit Urteil vom 16. Sep­tem­ber 2021 (Az. IV R 7/18) sei­ne Auf­fas­sung zur per­so­nel­len Ver­flech­tung bei mit­tel­ba­rer Betei­li­gung an der Besitz-Personengesellschaft geändert.

Im Urteils­fall ver­mie­te­te eine GmbH & Co. KG (K‑KG) eine Pro­duk­ti­ons­hal­le an die M‑GmbH & Co. KG (M‑KG), wel­che die Immo­bi­lie betrieb­lich nutz­te. Neben der Ver­mie­tung war die K‑KG nicht wirt­schaft­lich tätig. An bei­den Gesell­schaf­ten war letzt­lich die­sel­be Per­so­nen­grup­pe mehr­heit­lich betei­ligt. Wohl um eine sog. mit­un­ter­neh­me­ri­sche Betriebs­auf­spal­tung zu ver­hin­dern, schal­te­te jene eine nicht trans­pa­ren­te Kapi­tal­ge­sell­schaft (BV-GmbH) zwi­schen sich und die Besitz­per­so­nen­ge­sell­schaft (K‑KG). Folg­lich lag nach bis­he­ri­ger Auf­fas­sung unge­ach­tet der Betei­li­gungs­ver­hält­nis­se und der gesell­schafts­ver­trag­li­chen Rege­lun­gen kei­ne per­so­nel­le Ver­flech­tung für die Begrün­dung einer Betriebs­auf­spal­tung vor. Die von der K‑KG gel­tend gemach­te erwei­ter­te Kür­zung des Gewer­be­er­trags nach § 9 Nr. 1 S. 2 GewStG lehn­te das Finanz­amt jedoch wegen einer per­so­nel­len Ver­flech­tung im Zuge einer mit­un­ter­neh­me­ri­schen Betriebs­auf­spal­tung zwi­schen der K‑KG und der M‑KG ab. Dies bestä­tig­te der BFH.

Unstrei­tig lag im Urteils­fall eine für die Betriebs­auf­spal­tung erfor­der­li­che sach­li­che Ver­flech­tung vor. Das von der K‑KG ver­mie­te­te Grund­stück stell­te eine wesent­li­che Betriebs­grund­la­ge der M‑KG dar.

Eine per­so­nel­le Ver­flech­tung besteht dann, wenn eine Per­son oder Per­so­nen­grup­pe sowohl das Besitz- als auch das Betriebs­un­ter­neh­men in der Wei­se beherrscht, dass sie in der Lage sind, in bei­den Unter­neh­men einen ein­heit­li­chen Geschäfts- und Betä­ti­gungs­wil­len durch­zu­set­zen. Dies kann nicht nur bei einer Betei­li­gungs­iden­ti­tät, son­dern vor allem auch bei einer sog. Beherr­schungs­iden­ti­tät zu beja­hen sein, wel­che regel­mä­ßig durch die Mehr­heits­be­tei­li­gung von Gesell­schaf­tern an Besitz- und Betriebs­un­ter­neh­men indi­ziert wird.

An der bis­he­ri­gen Rechts­auf­fas­sung des sog. Durch­griff­ver­bots für mit­tel­ba­re Betei­li­gun­gen über Kapi­tal­ge­sell­schaf­ten hält der BFH aus­drück­lich nicht mehr fest. Es sei­en kei­ne sach­li­chen Grün­de ersicht­lich, zwi­schen einer mit­tel­ba­ren Betei­li­gung über eine Kapi­tal­ge­sell­schaft am Betriebs­un­ter­neh­men und einer sol­chen am Besitz­un­ter­neh­men zu unter­schei­den. Die indi­rekt mög­li­che Ein­fluss­nah­me ist in bei­der­lei Hin­sicht zu berück­sich­ti­gen. Dem­nach ist künf­tig für eine per­so­nel­le Ver­flech­tung die mit­tel­ba­re Betei­li­gung über eine Kapi­tal­ge­sell­schaft an einer Besitz-Personengesellschaft gleich zu behan­deln mit einer sol­chen an einer Betriebsgesellschaft.

Im Streit­fall lagen die­se Vor­aus­set­zun­gen vor, denn die Per­so­nen­grup­pe hielt unmit­tel­bar alle Antei­le an der BV-GmbH sowie über die H‑GmbH alle Antei­le an der V‑GmbH, daher konn­te die Grup­pe über die BV-GmbH maß­geb­li­chen Ein­fluss auf die K‑KG und über die H‑GmbH bzw. V‑GmbH auf die M‑KG aus­üben. Vor dem Hin­ter­grund der geän­der­ten Rechts­auf­fas­sung lag eine Betriebs­auf­spal­tung vor, die die gewer­be­steu­er­li­che Kür­zung ausschloss.

Hin­wei­se:

Die Recht­spre­chungs­än­de­rung des BFH ent­fal­tet nicht nur für Zwe­cke der erwei­ter­ten Grund­stücks­kür­zung gro­ße Bedeu­tung. Gesell­schaf­ten in sol­chen Kon­stel­la­tio­nen soll­ten über­prü­fen, ob die geän­der­te Recht­spre­chung auf sie anzu­wen­den ist und wel­che Fol­gen sich aus einer nun mög­li­cher­wei­se anzu­neh­men­den Betriebs­auf­spal­tung erge­ben kön­nen. Eine Ver­öf­fent­li­chung die­ses Urteils im Bun­des­steu­er­blatt steht zwar noch aus und bis­her fehlt eine Aus­sa­ge der Finanz­ver­wal­tung, ob sie den Anwen­dungs­zeit­raum begren­zen und einen ent­spre­chen­den Ver­trau­ens­schutz gewäh­ren wird. Die wei­te­re Ent­wick­lung bleibt des­halb im Blick zu behalten.