Rück­stel­lun­gen für unge­wis­se Ver­bind­lich­kei­ten bei eigen­be­trieb­li­chem Inter­es­se

Rück­stel­lun­gen für unge­wis­se Ver­bind­lich­kei­ten haben eine gro­ße Bedeu­tung bei der Erstel­lung des Jah­res­ab­schlus­ses und für die steu­er­li­che Gewinn­ermitt­lung. Sie stel­len daher einen Schwer­punkt bei steu­er­li­chen Außen­prü­fun­gen dar und sind regel­mä­ßig streit­an­fäl­lig. Die Bil­dung einer steu­er­li­chen Rück­stel­lung für unge­wis­se Ver­bind­lich­kei­ten setzt eine Schuld gegen­über einem Drit­ten (Außen­ver­pflich­tung) vor­aus; die Bil­dung von Auf­wands­rück­stel­lun­gen, also für Eigen­ver­pflich­tun­gen, ist steu­er­lich aus­ge­schlos­sen.

In dem nun­mehr vom BFH mit Urteil vom 22.01.2020 (Az. XI R 2/19) ent­schie­de­nen Ver­fah­ren hat­te ein im Spe­zi­al­ge­rüst­bau täti­ges Unter­neh­men die Kos­ten für die Räu­mung einer Bau­stel­le als eine Außen­ver­pflich­tung ange­se­hen und hier­für eine Rück­stel­lung gebil­det. Das Finanz­amt und das FG Müns­ter in sei­ner erst­in­stanz­li­chen Ent­schei­dung vom 05.12.2018 (Az. 13 K 2688/15 K) sahen unter Wür­di­gung der Gesamt­um­stän­de jedoch ein die Außen­ver­pflich­tung voll­stän­dig über­la­gern­des eigen­be­trieb­li­ches Inter­es­se und ver­sag­ten die Bil­dung der Steu­er­rück­stel­lung. Dies bestä­tig­te der BFH.

Einer­seits war das Unter­neh­men auf­grund ver­trag­li­cher Ver­ein­ba­run­gen ver­pflich­tet, die Bau­stel­le nach Aus­lau­fen der jewei­li­gen Rah­men­ver­trä­ge zu räu­men und den ursprüng­li­chen Zustand wie­der­her­zu­stel­len. Damit wur­de, auch nach Auf­fas­sung des BFH, durch­aus eine Außen­ver­pflich­tung begrün­det.

Ande­rer­seits bestand auch ein eigen­be­trieb­li­ches Inter­es­se des Unter­neh­mens an der ord­nungs­ge­mä­ßen und zügi­gen Räu­mung einer Bau­stel­le. Denn das Zusam­men­stel­len, Sich­ten, Ver­pa­cken und Ver­la­den sowie der Trans­port und das Abla­den des Gerüst­ma­te­ri­als im Zen­tral­la­ger dien­te dazu, das Gerüst­ma­te­ri­al abschlie­ßend mög­lichst zeit­nah wie­der­zu­ver­wen­den. Vor die­sem Hin­ter­grund waren nach Auf­fas­sung des BFH die eigent­li­chen Räu­mungs­kos­ten nicht sach­ge­recht von den Trans­port­kos­ten zu tren­nen, sodass auch eine teil­wei­se Rück­stel­lung für
die Räu­mungs­kos­ten aus­schied.

Es wird sich in der Pra­xis zei­gen, inwie­weit das Kri­te­ri­um des eigen­be­trieb­li­chen Inter­es­ses zu recht­fer­ti­gen ist, weil die Bil­dung einer Rück­stel­lung ohne­hin betrieb­lich ver­an­lasst sein muss und des­halb auch bei einer Außen­ver­pflich­tung immer auch ein eigen­be­trieb­li­ches Inter­es­se besteht. Allein aus die­ser Argu­men­ta­ti­on her­aus wäre bei­spiels­wei­se auch der mit der Erstel­lung des Jah­res­ab­schlus­ses ver­bun­de­ne Auf­wand nicht rück­stel­lungs­fä­hig und wür­de regel­mä­ßig zu einer Bean­stan­dung auf steu­er­bi­lan­zi­el­ler Ebe­ne füh­ren. Aller­dings besteht für die Erstel­lung des Jah­res­ab­schlus­ses zudem eine gesetz­li­che Ver­pflich­tung, die wie­der­um das eigen­be­trieb­li­che Inter­es­se über­la­gert.

Hin­weis:
Die Abwä­gung, ob die wirt­schaft­li­che Belas­tung einer Außen­ver­pflich­tung durch ein eigen­be­trieb­li­ches Inter­es­se über­la­gert wird, bedeu­tet ein wei­te­res Abgren­zungs­kri­te­ri­um, das bei Bil­dung einer Rück­stel­lung für unge­wis­se Ver­bind­lich­kei­ten zu berück­sich­ti­gen ist. Indi­vi­du­ell im Ein­zel­fall kann mög­li­cher­wei­se durch ent­spre­chen­de Ver­trags­ge­stal­tung ein Erfül­lungs­rück­stand erreicht und eine Rück­stel­lungs­bil­dung eröff­net wer­den.